十九 审计报告
| 一、判断题（每题1分，请判断每题的表述是否正确，每题判断正确的，得1分；每题判断错误的，倒扣1分；不答题既不得分，也不扣分。扣分最多扣至本题型零分为止） |
| 1．(2008年)如果发现含有已审计财务报表的文件中的其他信息与已审计财务报表存在重大不一致，需要修改其他信息而被审计单位拒绝修改，注册会计师应当出具保留意见或否定意见的审计报告。( ) |
| 正确答案:B 解题思路：需要修改其他信息而被审计单位拒绝修改，注册会计师应当考虑在审计报告中增加强调事项段说明重大不一致，或采取其他措施。 |
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| 二、综合题 |
| 2．(2007年)A和B注册会计师负责对X公司20×7年度财务报表进行审计，并确定财务报表层次的重要水平为1 200 000元。X公司20×7年财务报告于20×8年3月25日获董事会批准，并于同日报送证券交易所。其他相关资料如下： 资料一：公司未经审计的20×7年度财务报表部分项目的年末余额或年度发生额如下：  资料二：在对X公司审计过程中，A和B注册会计师注意到以下事项： (1)X公司会计政策规定，对应收款项采用账龄分析法计提坏账准备。确定的坏账准备计提比例分别为：账龄1年以内的(含1年，以下类推)，按其余额的15％计提；账龄1～2年的，按其余额的40％计提；账龄2～3年的，按其余额的60％计提；账龄3年以上的，按其余额的80％计提。X公司20×7年12月31日未经审计的预收款项账面余额为23445 000元，明细情况如下：  (2)X公司采用完工百分比法确认合同收入和合同费用，按累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定合同完工程度。20×7年1月，X公司作为建筑承包商与建设单位签订一项总金额为40 000 000元的固定造价合同，预计总成本为36 000 000元。20×7年度实际发生成本25 200 000元。20×7年末，预计为完成该项合同尚需在20×8年发生成本16 800 000元，该合同的结果能够可靠估计，但X公司在20×7年度尚未确认与该项合同相关的主营业务收入和主营业务成本。 (3)20×7年1月起，X公司开始研发一项产品专利技术，董事会认为研发该项目具有可靠的技术和财务等资源的支持，并且一旦研发成功将显著降低X公司的产品成本，因此予以批准。 20×7年11月31日，该项专利技术达到预定用途，结转研发支出，确认无形资产。该无形资产的估计使用寿命为5年，净残值为零，并按直线法摊销。X公司在研发过程中发生材料费30 000 000元、工资费用6 000 000元、其他相关费用4 000 000元，共40 000 000元，其中符合资本化条件的支出为18 000 000元。X公司在20×7年度做了如下会计处理：在发生研发支出时，借记“研发支出一费用化支出”22 000 000元、“研发支出一资本化支出”18 000 000元，贷记“原材料”30 000 000元、“应付职工薪酬”6 000 000元、“银行存款”4 000 000元；在结转研发支出一费用化支出时，借记“管理费用”22 000 000元，贷记“研发支出一费用化支出”22 000 000元；在确认无形资产时，借记“无形资产”18 000 000元，贷记“研发支出一资本化支出”18 000 000元；在摊销该项无形资产时，借记“制造费用一专利技术”300 000元，贷记“累计摊销”300 000元。 (4)20×6年2月，X公司与某广告代理公司签订广告代理合同，委托该公司承办产品广告业 务，采用机场广告牌方式。广告代理合同约定：机场广告牌费用为14 400 000元。展示时间为20×6年2月至20×8年1月共两年，若因故在展示期问中止广告，则代理方应退还中止广告期间所对应的广告费用。X公司于20×6年7月一次全额支付该项广告费用，并全额记入20×6年度销售费用。A和B注册会计师在审计X公司20×6年度财务报表时认为，应自20×6年2月起的两年内平均分摊该项广告费用，提出借记“长期待摊费用”7 800 000元、贷记“销售费用”7 800 000元的审计调整建议。X公司调整了20×6年度财务报表，但未调整20×7年度相关账户和财务报表。 (5)X公司于20×7年8月取得了某外国上市公司18％的股权(不能实施控制，也无重大影响)，投资成本8 000 000元。在编制20×7年12月31日资产负债表时，X公司对该公司投资的账面价值按当日公允价值反映。20×8年3月24日，该外国上市公司因所在地发生地震造成其股票市场价值与20×7年12月31日相比下挫60％，从而导致X公司对该上市公司的股权投资遭受重大损失。 (6)20×7年1月31日，X公司开发建成一栋商住两用楼盘，该商住楼所在地不存在活跃的房地产交易市场，20×7年年末未发生减值迹象。该商住楼的建造成本为30 000 000元，其中，一层商铺12 000 000元计划用于出租，其余楼层18 000 000元计划用于X公司办公。20×7年3月31日，X公司就一层商铺与某超市签订经营租赁合同，租赁期为20×7年3月31日至20×9年3月30日，租赁费用总额1 440 000元，自20×7年4月起按月结算。该商住楼预计使用年限为30年，预计净残值率为原值的10％，按平均年限法计提折旧。X公司于20×7年1月31日做了增加固定资产一商住楼30 000 000元的会计处理；于20×7年2月至12月计提了该商住楼折旧，做借记“管理费用一折旧费”825 000元、贷记“累计折旧”825 000元的会计处理；于20×7年4月至12月对该商住楼的租赁业务做了借记“银行存款”540 000元、贷记“营业收入一其他业务收入”540 000元的会计处理。 要求： (1)在资料一的基础上，如果不考虑审计重要性水平，针对资料二中事项(1)至事项(6)，请分别回答A和B注册会计师是否需要提出审计处理建议?若需提出审计调整建议，请直接列示审计调整分录(审计调整分录均不考虑对X公司20×7年度的税费、递延所得税资产和负债、期末结转损益及利润分配的影响，下同)。 (2)在资料一的基础上，如果考虑审计重要性水平，假定X公司分别只存在资料二的6个事项中的1个事项，并且拒绝接受A和B注册会计师针对事项(1)至事项(6)提出的审计处理建议。(如果有)，在不考虑其他条件的前提下，请指出A和B注册会计师应当针对该6个独立存在的事项分别出具何种意见类型的审计报告。 (3)在资料一的基础上，如果考虑审计重要性水平，假定X公司只存在资料二中的事项(4)，并且拒绝接受A和B注册会计师提出的审计处理建议(如果有)，在不考虑其他条件的前提下， 请代为续编以下审计报告。请将答案直接填入答题卷第10页至第11页。 审计报告 X股份有限公司全体股东： (引言段略) 一、管理层对财务报表的责任 (略) 二、注册会计师的责任 (略) ABC会计师事务所 中国注册会计师：A (签名并盖章) (盖章) 中国注册会计师：B (签名并盖章) 中国××市 二0×八年三月二十五日 (4)如果ABC会计师事务所对X公司20×6年度财务报表出具了非无保留意见的审计报告，且导致该非无保留意见的事项在20×7年度仍未解决，在这种情况下，假定不考虑其他因素，对X公司20×7年度财务报表应当出具何种意见类型的审计报告? (5)假定A和B注册会计师在20×8年3月2．日阅读X公司其他信息时，发现与X公司20X7年度已审计财务报表存在重大不一致。假定不考虑其他因素：①如果A和B注册会计师确定需要修改已审计财务报表而X公司拒绝，对X公司20×7年度财务报表应当出具何种意见类型的审计报告?②如果A和B注册会计师确定需要修改其他信息而X公司拒绝，应当采取何种措施? |
| 正确答案: (1)判断审计处理意见，并编制调整分录： ①预收款项明细科目中存在借方余额，应该重分类到应收账款项目中。 借：应收账款——d公司9 500 000 贷：预收款项——d公司9 500 000 补提坏账准备金额 =9 500 000×15％=1 425 000(元) 借：资产减值损失——坏账损失1 425 000 贷：应收账款——坏账准备1 425 000 ②按照完工百分比法，应该确认的收入和成本没有确定，应该按照规定确认。 完工百分比=25 200 000÷(25 200 000+16 800 000)×t00％=60％ 应确认的收入=400 000 000×60％=24 000 000(元) 应确认的费用=(25 200 000+16 800 000)×60％=25 200 000(元) 应确认的合同毛利=24 000 000-25 200 000=-1 200 000(元) 应确认的合同预计损失=(25 230000+16 80013130-40 0130000)×(1-60％)=800 000(元) 应建议做出的调整分录： 借：营业成本 25 200 000 贷：营业收入 24 000 000 存货——工程施工——合同毛利1 200 000 借：资产减值损失 800 000 贷：存货——存货跌价准备 800 000 ③注册会计师无须提出任何审计处理建议。 【提示】本题答案是在专利技术达到预定用途时间为12月31日的基础上做出的，如果是11月30日则应该补摊销一个月。 ④广告牌费用应该分期摊销计入损益中。 借：销售费用——广告费 7 200 000 一年内到期的非流动资产 600 000 贷：未分配利润 7 800 000 ⑤对于该事项，注册会计师应该建议被审单位在20×7年财务报表附注中作为资产负债表日后事项中的重大非调整事项予以披露。 ⑥对于已出租的房产，应该转为投资性房地产核算，并将计提的折旧计入其他业务成本中核算。 借：投资性房地产 12 000 000 固定资产——累计折旧 330 000 贷：固定资产 12 000 000 投资性房地产——投资性房地产累计折旧 330 000 借：营业成本一其他业务成本 270 000 贷：管理费用一折旧费 270 000 (2)判断各事项的审计意见： ①对于事项(1)应该出具保留意见的审计报告。 ②对于事项(2)应该出具保留意见的审计报告。 ③对于事顷(3)应该出具标准无保留意见的审汁报告。 ④对于事项(4)应该出具否定意见的审计报告。 ⑤对于事项(5)应该出具保留意见的审计报告。 ⑥对于事项(6)应该出具保留意见的审计报告。 (3)续写审计报告。 审计报告 X股份有限公司全体股东： (引言段略) 一、管理层对财务报表的责任(略) 二、注册会计师的责任(略) 三、导致否定意见的事项 X公司应当在20×7年度财务报表的销售费用项目中列支广告代理费用720万元。但未予支，不符合企业会计准则的规定。如按照企业会计准则的规定，采用平均摊销的方法，X公司 20×7年的销售费用增加720万元，利润总额减少720万元，从而导致X公司由盈利600万元变为亏损120万元。 四、审计意见 我们认为，由于受到前段所述事项的重大影响，X公司财务报表没有按照企业会计准则的规定编写，未能在所有重大方面公允反映X公司20×7年12月31日的财务状况以及20×7年度的经营成果和现金流量。 ABC会计师事务所 中国注册会计师： A(签名并盖章) (盖章) 中国注册会计师： B(签名并盖章) 中国××市 二0×八年三月二十五日 (4)如果ABC会计师事务所对X公司20×6年度财务报表出具了非无保留意见的审计报告，且导致该非无保留意见的事项在20×7年度仍未解决，在这种情况下，不考虑其他因素。注册会计师应当区分两种不同情况，出具恰当的非无保留意见的审计报告。 ①未解决的事项导致对本期数据出具非无保留意见的审计报告，注册会计师应当在对20×7年度财务报表出具的审计报告中对比较数据和本期数据发表非无保留意见。 ②未解决的事项不导致对本期数据出具非无保留意见的审计报告，注册会计师应当在对20×7年度财务报表出具的审计报告中对比较数据发表非无保留意见。 (5)其他信息对于审计报告的影响： ①如果A和B注册会计师确定需要修改已审计财务报表而X公司拒绝，对X公司20×7年度的财务报表应当根据具体情况出具保留或否定意见的审计报告。 ②如果A和B注册会计师确定需要修改其他信息而X公司拒绝，应当考虑在审计报告中增加强调事项段说明该重大不一致，或采取其他措施。其他措施取决于具体情况、不一致的性质和重要程度，包括不出具审计报告或解除业务约定；必要时，注册会计师应当征询法律意见。 |
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| 3．(根据2006年考题改编)公开发行A股的X股份有限公司(以下简称X公司)系ABC会计师事务所的常年审计客户。A和B注册会计师负责对X公司20×5年度财务报表进行审计，并确定财务报表层次的重要性水平为1 200 000元。X公司20×5年度财务报告于20×6年2月25日获董事会批准，并于同日报送证券交易所。X公司适用的增值税税率为17％。其他相关资料如下： 资料一：X公司未经审计的20×5年度财务报表部分项目的年末余额或本年发生额如下：  资料二：审计X公司20 X5年度主营业务收入时，为了确定X公司销售业务是否真实、完整，会计处理是否正确，A和B注册会计师拟从X公司20×5年开具的销售发票的存根中选取若干张，核对销售合同和发运单，并检查会计处理是否符合规定。X公司20×5年共开具连续编号的销售发票4 000张，销售发票号码为第2001号至第6000号，A和B注册会计师计划从中选取10张销售发票样本。随机数表(部分)列示如下： [CK156_328_2.giff] 资料三：在对X公司的审计过程中，A和B注册会计师注意到以下事项： (1)A和B注册会计师在审计X公司20×4年度财务报表时，通过实施销售截止测试发现，X公司20×5年1月主营业务收入明细账和主营业务成本明细账上记载的一批甲产品的销售业务，在20×4年12月已收妥款项，并符合销售收入确认条件，但在当月未做任何会计处理，而在20 X5年1月做了如下会计处理：借记“银行存款“11 700 000元，贷记“主营业务收入”10 000000元、“应交税费一应交增值税(销项税额)”1 700 000元；同时结转相应的主营业务成本，借记“主营业务成本”8 700 000元，贷记“库存商品一甲产品”8700 000元。在对20×4年度财务报表审计时，A和B注册会计师建议将上述会计处理作为审计调整分录，调整X公司20×4年度财务报表。X公司调整了20×4年度财务报表，但未调整20×5年度相关账户和财务报表。 (2)20×5年12月28日，X公司将到期日为20×6年4月5日的6 000 000元商业承兑汇票贴现，贴现利息为180 000元，贴现银行保留对X公司的追索权。X公司做了如下会计处理：借记“银行存款”5 820 000元、“财务费用”180 000元，贷记“应收票据”6 000 000元。 (3)为建造厂房和生产线，X公司于20×5年6月1日分别向F银行借入年利率为5％的专项长期借款9 000 000元，向H银行借入年利率为6％的专项长期借款6 000 000元。该工程预计建造期为1年6个月，采用出包方式，按照工程进度于每月月初支付当月工程进度款。20×5年6月至12月，每月月初实际支付的工程进度款分别为8 000 000元、2 500 000元、500 000元500 000元、1 000 000元、200 000元和1 000 000元。尚未动用的借款资金存入银行，取得的利息收入为36 000元。X公司20×5年12月31日未经审计的该项在建工程余额为14 136 500元，其中包括利息费用436 500元。 (4)X公司会计政策规定，对应收账款采用账龄分析法计提坏账准备。根据债务单位的财务状况、现金流量等情况，确定坏账准备计提比例分别为：账龄1年以内的(含1年，以下类推)，按其余额的10％计提；账龄1～2年的，按其余额的30％计提；账龄2～3年的，按其余额的50％计提；账龄3年以上的，按其余额的80％计提。X公司20×5年12月31日未经审计的应收账款账面余额为51 929 000元，相应的坏账准备余额为6 364 900元。应收账款账面余额明细情况如下：  (5)X公司根据企业会计准则的规定，按照“成本与可变现净值孰低”对期末存货进行计价。 20×5年11月末，X公司持有的500公斤乙产品的账面成本总额为9 000 000元，由于市场价格下跌，预计可变现净值为8 000 000元，由此计提了存货跌价准备1 000 000元。20×5年12月，乙产品的数量未发生增减变动，但X公司与乙公司于20×5年12月5日签订了购销合同，约定于20×6年1月以每公斤12 400元的价格(不含增值税，下同)向Z公司销售乙产品400公斤。20×5年12月31日，由于市场价格上升，乙产品的单位可变现净值为每公斤18 500元。对此，X公司未做任何会计处理，仍保留1 000 000元的存货跌价准备。 (6)20×5年1月，X公司为G公司向银行借款40 000 000元提供信用担保。20×5年12月，因G公司未能偿还到期债务，银行向法院起诉，要求X公司承担连带责任，支付借款本息42 400 000元。20×6年1月20日，法院终审判决银行胜诉，并于20×6年1月25日执行完毕。考虑到G公司已宣告破产清算，无法向其追偿债务，X公司在20×5年度做了如下会计处理：借记“营业外支出”42 400 000元，贷记“预计负债"42 400 000元。这一事项使得X公司20×5年末的营运资金和20×6年1月的经营活动产生的现金流量净额均出现负数。针对可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的上述事项，X公司提出了拟采取的改善措施。A和B注册会计师实施了必要的审计程序，认为X公司编制20 X5年度财务报表所依据的持续经营假设是合理的，但持续经营能力仍存在重大不确定性。 要求： (1)针对资料二，假定A和B注册会计师以随机数表所列数字的后4位数与销售发票号码一一对应，确定第(2)列第(4)行为起点，选号路线为自上而下、自左而右。请代A和B注册会计师确定选取的10张销售发票样本的发票号码分别为多少?如果上述10笔销售业务的账面价值为1 000 000元，审计后认定的价值为1 000 300元，假定X公司20×5年度主营业务收入账面价值为180 000 000元，并假定误差与账面价值不成比例关系，请运用差额估计抽样法推断X公司20×5-年度主营业务收入的总体实际价值(要求列示计算过程)。 (2)在资料一的基础上，如果不考虑审计重要性水平，针对资料三中事项(1)至事项(6)，请分别回答A和B注册会计师是否需要提出审计处理建议?若需提出审计调整建议，请直接列示审计调整分录(审计调整分录均不考虑对X公司20×5年度的企业所得税、期末结转损益及利润分配的影响，下同)。 (3)在资料一的基础上，如果考虑审计重要性水平，假定X公司分别只存在资料三的6个事项中的1个事项，X公司拒绝接受A和B注册会计师针对事项(1)至事项(5)提出的审计处理建议(如果有)，接受针对事项(6)提出的审计处理建议(如果有)。在不考虑其他条件的前提下，请指出A和B注册会计师应当针对该6个独立存在的事项分别出具何种意见类型的审计报告。 (4)在资料一的基础上，如果考虑审计重要性水平，假定X公司同时存在资料三中的事项(5)和事项(6)，并且拒绝接受A和B注册会计师对事项(5)提出的审计处理建议(如果有)，但接受对事项(6)提出的审计处理建议(如果有)。在不考虑其他条件的前提下，请指出A和B注册会计师应当出具何种意见类型的审计报告，并请代为续编以下审计报告。(请将答案直接填入答题卷第11至12页给定的审计报告中) 审计报告 X股份有限公司全体股东： 我们审计了后附的X股份有限公司(以下简称X公司)财务报表，包括20×5年12月31日的资产负债表，20×5年度的利润表、股东权益变动表和现金流量表以及财务报表附注。 一、管理层对财务报表的责任 按照企业会计准则和《企业会计制度》的规定编制财务报表是X公司管理层的责任。这种责任包括：(1)设计、实施和维护与财务报表编制相关的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误而导致的重大错报。(2)选择和运用恰当的会计政策。(3)做出合理的会计估计。 二、注册会计师的责任 我们的责任是在实施审计工作的基础上对财务报表发表审计意见。我们按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。中国注册会计师审计准则要求我们遵守职业道德规范，计划和实施审计工作以对财务报表是否不存在重大错报获取合理保证。审计工作涉及实施审计程序，以获取有关财务报表金额和披露的审计证据。选择的审计程序取决于注册会计师的判断，包括对由于舞弊或错误导致的财务报表重大错报风险的评估。在进行风险评估时，我们考虑与财务报表编制相关的内部控制，以设计恰当的审计程序，但目的并非对内部控制的有效性发表意见。审计工作还包括评价管理层选用会计政策的恰当性和做出会计估计的合理性，以及评价财务报表的总体列报。 我们相信，我们获取的审计证据是充分、适当的，为发表审计意见提供了基础。 |
| 正确答案: (1)选取的10张销售发票样本的发票号码分别为3 093、2 905、4 342、5 595、2 527、5 463、3 661、3 342、2 011、5 313。 平均差额 =(1 000 300-1 000 000)÷10=30(元) 估计的总体差额：30×4 000=120 000(元) 估计的总体价值 =180 000 000+120 000 =180 120 000(元) (2)对事项(1)，A和B注册会计师应提请X公 司作以下调整分录： 借：营业收入 1 000 贷：营业成本 870 未分配利润 130 对事项(2)，A和B注册会计师应提请X公司作 以下调整分录： 借：应收票据 600 贷：短期借款 582 财务费用 18 对事项(3)，A和B注册会计师不应提请X公司作调整。 【提示】根据新会计准则规定，为购建或生产符合资本化条件的资产而借入专门借款的，应当以专门借款当时实际发生后的利息费用，减去将尚未动用部分的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额予以资本化。 对事项(4)，A和B注册会计师应提请X公司做 以下报表重分类调整分录： 借：应收账款一d公司1 200 贷：预收款项一d公司1 200 对事项(4)，A和B注册会计师还应提请X公习做以下审计调整分录： 借：资产减值损失一计提的坏账准备 360 贷：应收账款一坏账准备 360 对事项(5)，A和B注册会计师应提请X公司做以下审计调整分录： 借：资产减值损失 144 贷：存货一存货跌价准备 144 借：存货一存货跌价准备 20 贷：资产减值损失 20 或： 借：资产减值损失 124 贷：存货一存货跌价准备 124 对事项(6)，应提请X公司做以下审计调整分录和披露： 借：预计负债 42 400 000 贷：其他应付款 42 400 000 A和B注册会计师还应当建议X公司在其20×5年度财务报表中，适当披露导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况以及持续经营能力存在重大不确定性的事实，并充分披露拟采取的改善措施。 (3)就事项(1)，A和B注册会计师应当出具保留意见的审计报告； 就事项(2)，A和B注册会计师应当出具保留意见的审计报告； 就事项(3)，A和B注册会计师应当出具标准无保留意见的审计报告； 就事项(4)，A和B注册会计师应当出具否定意见的审计报告； 就事项(5)，A和B注册会计师应当出具保留意见的审计报告； 就事项(6)，A和B注册会计师应当出具带强调事项段的无保留意见的审计报告。 (4)A和B注册会计师应当出具带强调事项段的保留意见的审计报告： 三、导致保留意见的事项 X公司20×5年12月31日的存货未按企业会计准则规定，采用“成本与可变现净值孰低” 计价，如果采用“成本与可变现净值孰低”计价，X公司存货跌价准备将增加124万元，存货账面价值将相应减少124万元，利润总额也将相应减少124万元。 四、审计意见 我们认为，除了期末存货未采用“成本与可变现净值孰低”计价对财务报表产生的影响外， 上述财务报表符合国家颁布的企业会计准则和《企业会计制度》的规定，在所有重大方面公允反映了X公司20×5年12月31日的财务状况以及20×5年度的经营成果和现金流量。 五、强调事项 我们提醒财务报表使用人关注，如财务报表附注×所述，X公司为G公司向银行借款4 000万元提供了信用担保。因G公司未能偿还到期债务，银行起诉X公司承担连带责任，支付借款本息4 240万元。20×6年1月20日，法院终审判决银行胜诉，并于20×6年1月25日执行完毕。考虑到G公司已宣告破产清算，无法向其追偿债务，X公司在20×5年度财务报表中按规定预计了该项负债并将其确认为损失。这一事项使得X公司20×5年末的营运资金和20×6年1月的经营活动产生的现金流量净额均出现负数。X公司已在财务报表附注×中充分披露了拟采取的改善措施，但其持续经营能力仍然存在重大不确定性。本段内容并不影响已发表的审计意见。 |
